El Tribunal Supremo ha puesto punto final a una de las prácticas más controvertidas de la Administración tributaria: el llamado “tercer tiro”.
Con una sentencia histórica dictada el 29 de septiembre de 2025 (recurso 4123/2023), la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, establece que Hacienda no podrá dictar terceras o sucesivas liquidaciones cuando las dos anteriores hayan sido anuladas por los tribunales.
Desde AYCE Laborytax, como expertos en asesoramiento fiscal y defensa tributaria, analizamos esta resolución y su impacto en los derechos de los contribuyentes y en los límites del poder de la Administración tributaria.
El origen del caso: el Impuesto sobre Sucesiones en Galicia
El caso tiene su origen en una serie de liquidaciones practicadas en Galicia en 2014 por el Impuesto sobre Sucesiones.
Tres contribuyentes impugnaron las primeras liquidaciones por falta de motivación, y el Tribunal Económico-Administrativo Regional (TEAR) les dio la razón, ordenando retrotraer las actuaciones y emitir nuevas liquidaciones debidamente motivadas.
La Administración gallega dictó entonces unas segundas liquidaciones, pero posteriormente declaró la caducidad del procedimiento y abrió uno nuevo, iniciando una tercera liquidación.
Estas actuaciones derivaron en una resolución del Tribunal Superior de Justicia de Galicia (TSXG) que, aunque anuló la tercera liquidación, ordenó practicar una cuarta, lo que motivó el recurso de casación ante el Supremo.
Qué resuelve el Tribunal Supremo: fin al “tercer tiro”
El Tribunal Supremo ha sido tajante:
“No es admisible conceder a la Administración una oportunidad indefinida de repetir actos administrativos de gravamen hasta que, al fin, acierte, en perjuicio de los ciudadanos.”
Con esta afirmación, el Alto Tribunal reafirma los límites del llamado “doble tiro” —figura que permite a Hacienda dictar una segunda liquidación si la primera se anula— y prohíbe expresamente un tercer intento o sucesivos.
Esta doctrina cierra definitivamente la puerta a una práctica que había generado inseguridad jurídica y desgaste para los contribuyentes, al permitir que la Administración reiterara liquidaciones de forma indefinida tras sucesivas anulaciones judiciales.
El alcance de la doctrina del “doble tiro”
El Supremo aclara que la posibilidad de dictar una nueva liquidación solo se admite cuando la anulación previa se debe a motivos formales, como defectos de motivación o de procedimiento.
En esos casos, la Administración puede retrotraer las actuaciones y dictar una segunda liquidación dentro de los plazos legales.
Sin embargo, cuando la anulación se produce por motivos sustantivos —es decir, por errores de fondo en la valoración o en la interpretación normativa—, no cabe retroacción ni reiteración del acto.
En palabras del Tribunal:
“La Administración dispone de una única oportunidad ulterior para corregir el acto anulado. Una tercera o posteriores liquidaciones son contrarias al ordenamiento jurídico.”
Principios vulnerados por el “tercer tiro”
La sentencia fundamenta su posición en una serie de principios jurídicos esenciales que garantizan los derechos del contribuyente:
-
Seguridad jurídica: los ciudadanos no pueden verse sometidos a una incertidumbre permanente sobre sus obligaciones tributarias.
-
Buena fe y buena administración: la Administración debe actuar con diligencia y respeto a los plazos, evitando el abuso de su potestad revisora.
-
Proporcionalidad y eficacia: no se puede mantener abierto un procedimiento indefinidamente ni repetir actos de gravamen con nuevos fundamentos.
-
Prohibición del abuso de derecho: no puede utilizarse la caducidad o la retroacción de actuaciones como vía para iniciar nuevos procedimientos con el mismo objeto.
Consecuencias prácticas de la sentencia
La sentencia del Supremo supone un hito jurisprudencial en defensa de los contribuyentes, ya que:
-
Limita expresamente la potestad de Hacienda a dos intentos de liquidación (doble tiro).
-
Prohíbe cualquier tercera o ulterior liquidación, aunque se fundamente en errores distintos.
-
Refuerza la doctrina del principio de preclusión y la “cosa juzgada administrativa”, evitando revisiones perpetuas.
-
Obliga a la Administración a actuar dentro de los plazos legales y con respeto a las resoluciones económico-administrativas o judiciales previas.
-
Fortalece el principio de igualdad entre contribuyente y Administración: si el ciudadano está sujeto a plazos y límites, Hacienda también debe estarlo.
Impacto en la actuación de la Agencia Tributaria
Tras esta sentencia, los órganos de gestión y comprobación de la Agencia Tributaria (AEAT) deberán ajustar su práctica a la doctrina del Supremo:
-
Si una primera liquidación se anula, podrán emitir una segunda conforme a Derecho.
-
Si esta segunda también es anulada, no podrán dictar una tercera, aunque el motivo de nulidad sea diferente.
-
A partir de ese punto, prevalece la autoliquidación del contribuyente, que actúa como referencia válida cuando la Administración ha agotado su potestad de corrección.
Esta decisión consolida un nuevo equilibrio en las relaciones tributarias, protegiendo la seguridad jurídica y evitando que los contribuyentes queden atrapados en un ciclo interminable de revisiones y reclamaciones.
Conclusión
La sentencia del Tribunal Supremo de 29 de septiembre de 2025 marca un antes y un después en el control de la potestad tributaria.
Al poner fin al llamado “tercer tiro”, el Alto Tribunal refuerza la seguridad jurídica, la buena administración y la confianza en el sistema fiscal.
En AYCE Laborytax, seguimos de cerca las novedades jurisprudenciales que afectan a la práctica tributaria.
Nuestro equipo de asesores fiscales está preparado para defender los derechos de los contribuyentes ante actuaciones indebidas de la Administración y garantizar el cumplimiento de la ley dentro de los límites establecidos por el Supremo.
Deja tu comentario